固定资产折旧税前扣除特殊政策全解析

来源:每日税讯 作者:刘海湘 人气: 发布时间:2019-04-10
摘要:为更好地帮助财税人员做好2018无需申请即送68元彩金企业所得税汇算清缴工作,我们特邀知名财税专家刘海湘老师就汇缴中的关注点、难点开办《刘老师讲汇缴》专栏,请持续关注! 一、固定资产折旧税前扣除的一般规定 《中华人民共和国企业所得税法》第十一条 在计算应纳税所得额...
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  为更好地帮助财税人员做好2018无需申请即送68元彩金企业所得税汇算清缴工作,我们特邀知名财税专家刘海湘老师就汇缴中的关注点、难点开办《刘老师讲汇缴》专栏,请持续关注!

  一、固定资产折旧税前扣除的一般规定

  《中华人民共和国企业所得税法》第十一条在计算应纳税所得额时,企业按照规定计算的固定资产折旧,准予扣除。

  下列固定资产不得计算折旧扣除:

  (一)房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产;

  (二)以经营租赁方式租入的固定资产;

  (三)以融资租赁方式租出的固定资产;

  (四)已足额提取折旧仍继续使用的固定资产;

  (五)与经营活动无关的固定资产;

  (六)单独估价作为固定资产入账的土地;

  (七)其他不得计算折旧扣除的固定资产。

  《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十九条固定资产按照直线法计算的折旧,准予扣除。

  企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧;停止使用的固定资产,应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。

  二、固定资产加速折旧企业所得税政策

  (一)相关规定:

  《中华人民共和国企业所得税法》第三十二条企业的固定资产由于技术进步等原因,确需加速折旧的,可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。

  《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九十八条企业所得税法第三十二条所称可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产,包括:

  (一)由于技术进步,产品更新换代较快的固定资产;

  (二)常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。

  采取缩短折旧年限方法的,最低折旧年限不得低于本条例第六十条规定折旧年限的60%;采取加速折旧方法的,可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。

  《财政部 国家税务总局关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》(财税〔2014〕75号)一、对生物药品制造业,专用设备制造业,铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业,计算机、通信和其他电子设备制造业,仪器仪表制造业,信息传输、软件和信息技术服务业等6个行业的企业2014年1月1日后新购进的固定资产,可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。

  《国家税务总局关于固定资产加速折旧税收政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第64号)(以下简称“64号公告”)一、对六大行业,2014年1月1日后购进的固定资产(包括自行建造),允许按不低于企业所得税法规定折旧年限的60%缩短折旧年限,或选择采取双倍余额递减法或年数总和法进行加速折旧。

  《国家税务总局关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2015年第68号)(以下简称“68号公告”)一、对轻工、纺织、机械、汽车等四个领域重点行业(以下简称四个领域重点行业)企业2015年1月1日后新购进的固定资产(包括自行建造,下同),允许缩短折旧年限或采取加速折旧方法。

  (二)问题汇总:

  1.企业固定资产加速折旧可以采用什么方法?

  答:符合条件的固定资产可以采取缩短折旧年限方法,也可以采取其他加速折旧方法,其目的是使固定资产成本尽快回收,加快企业资金流转,引导企业加大投资。在实际操作中需注意以下几点:

  第一,采取缩短折旧年限方法的,按照企业新购进的固定资产是否为已使用,分别实行两种不同的税务处理方法。68号公告规定,企业购置的新固定资产,最低折旧年限不得低于企业所得税法实施条例规定的折旧年限的60%;企业购置已使用过的固定资产,其最低折旧年限不得低于企业所得税法实施条例规定的最低折旧年限减去已使用年限后剩余年限的60%。

  第二,采取其他加速折旧方法的,企业也可以选择双倍余额递减法或年数总和法。双倍余额递减法和年数总和法,在《国家税务总局关于企业固定资产加速折旧所得税处理有关问题的通知》(国税发〔2009〕81号)作了明确规定,具体计算按照国税发〔2009〕81号文有关规定执行。

  2.符合条件的企业可否选择不实行加速折旧政策?

  答:实行加速折旧政策后,有些纳税人可能会出现税前扣除的固定资产折旧费用与财务核算的固定资产折旧费用不同,产生复杂的纳税调整,加之一些固定资产核算期限长,会增加会计核算负担和遵从风险;还有些纳税人生产经营成果的反映,可能会受到一定影响,一些上市公司、企业集团等出于公司无需申请即送68元彩金业绩披露或经营效益考核需要,选择实行加速折旧优惠政策的积极性也不高;此外,对亏损企业和享受定期减免税额的企业,选择实行加速折旧优惠政策意义不大。享受税收优惠是纳税人的一项权利,纳税人可以自主选择是否享受优惠。为此,《财政部 国家税务总局关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》(财税〔2015〕106号)规定,企业根据自身生产经营需要,也可选择不享受加速折旧优惠政策。

  3.预缴时无法取得主营业务收入占收入总额的比重数据,是否可以享受固定资产加速折旧政策?

  答:64号公告68号公告明确,企业在预缴申报时,无法取得主营业务收入占收入总额的比重数据,可以由企业合理预估,先行享受,到年底时如果不符合规定比例,则在汇算清缴时一并进行纳税调整。根据《国家税务总局关于发布修订后的<企业所得税优惠政策事项办理办法>的公告》(国家税务总局公告2018年第23号)的《企业所得税优惠事项管理目录(2017年版)》规定,固定资产加速折旧或一次性扣除享受优惠时间是预缴享受。

  4.新购置并使用固定资产时,按主营业务收入占比确定企业所属行业,以后无需申请即送68元彩金发生变化的,是否不能继续享受该项优惠政策?

  答:根据64号公告68号公告有关规定,在计算主营业务收入占比时应使用新购进的固定资产开始用于生产经营当年的数据。企业在生产经营过程中,主营业务收入占比可能会发生变化,为增强政策可操作性,以新购置并使用固定资产当年数据为标准,判断是否享受优惠政策。以后无需申请即送68元彩金发生变化的,不影响企业享受优惠政策。

  【案例1】某公司为汽车制造企业,2018年新购进一套生产设备1000万元并投入使用,当年取得主营业务收入20000万元,其他收入12000万元,取得股息、红利1000万元,取得政府补助5000万元,取得股权转让收入6000万元(股权转让成本5000万元)。该公司是否能享受加速折旧政策?

  解析:四个领域重点行业企业是指以上述行业业务为主营业务,其固定资产投入使用当年的主营业务收入占企业收入总额50%(不含)以上的企业。所称收入总额,是指企业所得税法第六条规定的收入总额。

  该企业2018无需申请即送68元彩金收入比例=

  20000÷(20000+12000+1000+5000+6000)×100%=45.45%,

  45.45%<50%,因此不符合50%的比例条件,不能享受加速折旧政策。

  三、设备器具一次性税前扣除政策

  (一)相关规定:

  《国家税务总局关于设备器具扣除有关企业所得税政策执行问题的公告》(国家税务总局公告2018年第46号)(以下简称“46号公告”)一、企业在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具,单位价值不超过500万元的,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分无需申请即送68元彩金计算折旧。

  (二)问题汇总:

  1.企业在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具,单位价值不超过500万元的,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,这里的设备、器具具体范围是实施什么?

  答:所称设备、器具,是指除房屋、建筑物以外的固定资产。

  2.购进的概念怎么理解?

  购进,包括以货币形式购进或自行建造,其中以货币形式购进的固定资产包括购进的使用过的固定资产;不包括融资租入、捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式。

  注意:1.取得固定资产包括外购、自行建造、融资租入、捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等多种方式。公告明确“购进”包括以货币形式购进或自行建造两种形式。将自行建造也纳入享受优惠的范围,主要是考虑到自行建造固定资产所使用的材料实际也是购进的,因此把自行建造的固定资产也看作是“购进”的。

  2.“新购进”中的“新”字,只是区别于原已购进的固定资产,不是规定非要购进全新的固定资产,因此,公告明确以货币形式购进的固定资产包括企业购进的使用过的固定资产。

  3.“单位价值不超过500万元的”中的“单位价值”怎么确定?

  答:单位价值的计算方法与企业所得税法实施条例第五十八条规定的固定资产计税基础的计算方法保持一致:

  (1)以货币形式购进的固定资产,以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出确定单位价值;

  (2)自行建造的固定资产,以竣工结算前发生的支出确定单位价值。

  4.购进固定资产的时点如何确定?

  答:设备、器具一次性税前扣除政策的执行时间为2018年1月1日至2020年12月31日,因此,需要依据设备、器具的购进时点确定其是否属于可享受优惠政策的范围。

  (1)以货币形式购进的固定资产,除采取分期付款或赊销方式购进外,按发票开具时间确认;

  (2)以分期付款或赊销方式购进的固定资产,按固定资产到货时间确认(考虑分期付款可能会分批开具发票,赊销方式会在销售方取得货款后才开具发票的特殊情况);

  (3)自行建造的固定资产,按竣工结算时间确认。

  【案例2】甲公司2017年12月与某汽车销售乙公司签订一辆生产经营用车的采购合同,合同约定价款80万元,于汽车运达甲公司后10日内一次性付款。2018年1月乙公司按合同约定将车辆运达甲公司并验收合格,向甲公司开具了增值税发票。甲公司按约定于10日后付款。甲公司采购的该车辆能否享受一次性税前扣除优惠?

  解析:46号公告第一条第(二)项规定:“固定资产购进时点按以下原则确认:以货币形式购进的固定资产,除采取分期付款或赊销方式购进外,按发票开具时间确认。”在本案例中,甲公司采取的是以货币形式购进车辆,并且为一次性付款,不是分期付款或赊销方式购进。甲公司取得的增值税发票开票日期为2018年1月,因此满足“2018年1月1日至2020年12月31日期间”规定,可以享受该项优惠政策。

  【案例3】甲公司2017年12月与某汽车销售乙公司签订一辆生产经营用车的采购合同,合同约定价款80万元,于汽车运达甲公司10日后先付50%的款项,到货三个月后再付剩余的50%款项。2017年12月25日乙公司按合同约定将车辆运达甲公司并验收合格,2018年1月5日向甲公司开具了增值税发票。甲公司按约定于10日后付款50%。甲公司采购的车辆能否享受一次性税前扣除优惠?

  解析:46号公告第一条第(二)项规定:“固定资产购进时点按以下原则确认:以分期付款或赊销方式购进的固定资产,按固定资产到货时间确认。”在本案例中,甲公司采取的是以货币形式分期付款购进车辆,应按固定资产到货时间确认购进时点,即2017年12月,不可以享受该项优惠政策。

  【案例4】2017年12月,甲公司开始自行建造一台生产设备。2018年5月10日,该设备达到预定可使用状态,甲公司于当日办理了竣工结算。自行建造过程中发生的工程物资成本、人工成本、缴纳的相关税费、应予资本化的借款费用以及应分摊的间接费用等建造该项设备达到预定可使用状态前所发生的必要支付累计480万元。甲公司自行建造的设备能否享受一次性税前扣除优惠?

  解析:6号公告第一条第(二)项规定:“固定资产购进时点按以下原则确认:自行建造的固定资产,按竣工结算时间确认。”本案例中,甲公司设备采取自行建造方式且于2018年5月10日办理竣工结算,购进时点应确认为2018年5月,因此可以享受一次性税前扣除优惠。

  5.“允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除”中当期的概念怎么理解?

  答:“当期”是指固定资产在投入使用月份的次月所属无需申请即送68元彩金。企业所得税法实施条例规定,企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧。固定资产一次性税前扣除政策仅仅是固定资产税前扣除的一种特殊方式,因此,其税前扣除的时点应与固定资产计算折旧的处理原则保持一致。公告对此进行了相应规定。比如,某企业于2018年12月购进了一项单位价值为300万元的设备并于当月投入使用,则该设备可在2019年一次性税前扣除。

  6.企业选择享受一次性税前扣除政策的,其资产的税务处理可与会计处理不一致,是否需要改变会计处理?

  答:企业选择享受一次性税前扣除政策的,其资产的税务处理可与会计处理不一致。即:企业会计处理上是否采取一次性税前扣除方法,不影响企业享受一次性税前扣除政策,企业在享受一次性税前扣除政策时,不需要会计上也同时采取与税收上相同的折旧方法。

  7.企业按照规定办理享受政策的相关手续,需要留存备查哪些资料?

  答:企业按照《国家税务总局关于发布修订后的<企业所得税优惠政策事项办理办法>的公告》(国家税务总局公告2018年第23号)的规定办理享受政策的相关手续,主要留存备查资料如下:

  (1)有关固定资产购进时点的资料(如以货币形式购进固定资产的发票,以分期付款或赊销方式购进固定资产的到货时间说明,自行建造固定资产的竣工决算情况说明等);

  (2)固定资产记账凭证;

  (3)核算有关资产税务处理与会计处理差异的台账。

  8.单位价值超过500万元的固定资产如何进行税前扣除呢?

  答:单位价值超过500万元的固定资产,仍按照企业所得税法及其实施条例、《财政部 国家税务总局关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》(财税〔2014〕75号)、《财政部 国家税务总局关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》(财税〔2015〕106号)、《国家税务总局关于固定资产加速折旧税收政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第64号)、《国家税务总局关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2015年第68号)等相关规定执行。

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